Mit dem Gesetz zur Modernisierung des Personengesellschaftsrechts (MoPEG) wurde das Gesamthandsprinzip bei Personengesellschaften abgeschafft. Das hat auch Einfluss auf die Grunderwerbsteuer:

Bisher sind Grundstücksübertragungen zwischen Gesellschaftern und deren Personengesellschaften oder zwischen beteiligungsidentischen Personengesellschaften grunderwerbsteuerlich befreit. Voraussetzung dafür ist allerdings eine 10jährige Behaltensfrist für die Anteile an der aufnehmenden Personengesellschaft. Da Personengesellschaften neuerdings kein "Gesamthandsvermögen" mehr haben, stand die Frage im Raum, ob durch MoPEG diese Behaltensfristen automatisch gerissen werden. Es gibt zwar eine Übergangsregelung, die bis Ende 2026 gilt; aber auch diese hätte das Problem nur aufgeschoben. In der aktuellen Fassung des Jahressteuergesetzes 2024 wird nun explizit geregelt, dass das MoPEG keinen Einfluss auf noch laufende Fristen hat. Somit stehen schon erfolgte Übertragungen nicht mehr im Feuer und neue Übertragungen können noch bis Ende 2026 grunderwerbsteuerfrei vorgenommen werden.

Im Rahmen der vorweggenommenen Erbfolge kommt immer wieder die Thematik "Nießbrauch" auf. Die Einräumung eines Nießbrauchsrechts kommt dabei auch bei der Übertragung eines GmbH-Anteils auf die nachfolgende Generation in Betracht. Ziel ist, den steuerlichen Wert der übertragenen Anteile und somit die Schenkungsteuer zu mindern und dem Übergeber der GmbH-Anteile bis zu seinem Lebensende weiterhin Einkünfte zukommen zu lassen. Zu berücksichtigen ist, dass der Effekt dann (teilweise) ins Leere geht, wenn die Betriebsvermögensverschonung zur Anwendung kommen kann. Damit der gewünschte steuerliche Effekt eintritt, bedarf es einer überlegten, genauen und rechtlich wirksamen Gestaltung. Hinzu kommt, dass nach der aktuellen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) Zivilrecht und Steuerrecht auseinanderfallen können.

Zivilrechtlich kann das Nießbrauchsrecht als Vorbehaltsnießbrauch, aber auch in Form eines Zuwendungsnießbrauchs, Vermächtnisnießbrauchs, Ertragsnießbrauchs oder Vollrechtsnießbrauchs ausgestaltet werden.

Ertragsteuerlich ist zu entscheiden, wer zukünftig die Gewinnausschüttungen aus der GmbH besteuern muss. So könnte dem Nießbrauchsberechtigten neben den mit dem GmbH-Anteil verbundenem Recht an Gesellschafterversammlungen teilzunehmen auch ein unwiderrufliches umfangreiches Stimmrecht eingeräumt werden. Er würde damit trotz der Übertragung der Anteile steuerlich weiter als Anteilseigner gelten. Dadurch würden Gewinnausschüttungen beim Nießbrauchsberechtigten und nicht beim Gesellschafter zu Einkünften führen. Bei der Beurteilung, wer den Gewinn aus der Veräußerung der nießbrauchsbelasteten GmbH-Anteile besteuert, ist entscheidend, wem der Geschäftsanteil wirtschaftlich zuzurechnen ist.

Zu beachten ist stets, dass das Schenkungsteuerrecht den ertragsteuerlich optimal gestalteten Nießbrauch unter Umständen anders beurteilt, so dass der gewünschte Erfolg der Minderung der Schenkungsteuer nicht eintritt. Es besteht damit ein Gestaltungsrisiko, da viele wichtige Fragen vom BFH noch nicht zu entscheiden waren, wie z. B. die Frage, ob es schenkungsteuerrechtlich ausreichend ist, wenn nur die Gesellschafterstellung, jedoch nicht das wirtschaftliche Eigentum übertragen wird, oder die Frage, was die steuerlichen Folgen bei einer eventuellen Ablösung des Nießbrauchsrechts sind. Um sich die gewünschte Gestaltung steuerlich vorab abzusichern, ist eine verbindliche Auskunft beim Finanzamt ratsam.

Im deutschen Mittelstand kommt der Rechtsform der Personengesellschaft auch heute noch große Bedeutung zu. Das überrascht zum einen, weil es sich international um eine Besonderheit handelt, viel mehr aber noch aufgrund der deutlich höheren steuerlichen Komplexität. Die Dominanz der Personengesellschaften lässt sich historisch erklären, weil diese früher in verschiedenen Bereichen steuerlich vorteilhaft waren. Bis heute bieten Personengesellschaften eine höhere Flexibilität hinsichtlich der Grunderwerbsteuer, was jedoch mit Einführung des MoPeG bald auch Geschichte sein dürfte.

Was allerdings bleibt, sind flexiblere Entnahmemöglichkeiten, insbesondere, wenn unterschiedliche Gesellschafter unterschiedliche Entnahmepräferenzen haben. Dabei ist dieser Vorteil vor allem dem Nachteil geschuldet, dass Personengesellschaft ohnehin keine sinnvollen Möglichkeiten für steuergünstige Thesaurierungen bieten. Bei Kapitalgesellschaften kam es demgegenüber bisher immer mal wieder zu Differenzen zwischen einzelnen Gesellschaftern, wenn ein Gesellschafter liquide Mittel ausschütten wollte, ein anderer aber die steuergünstige Thesaurierung vorzog. Als Lösung kamen vor allem Holding-Strukturen zum Tragen, die den Gesellschaftern, die eigentlich nicht ausschütten wollten, die Möglichkeit boten, trotz Ausschüttung aus der operativen Gesellschaft die Thesaurierung auf Ebene einer Holding steuerlich zu nutzen.

Hier hat die Finanzverwaltung nun aber einen wichtigen Schritt gemacht und erkennt Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs an, der in den letzten Jahren die Hürden für disquotale Gewinnausschüttungen deutlich gesenkt hat. Es ist nun nicht mehr zwingend nötig, dass eine abweichende Gewinnverteilungsabrede oder zumindest eine entsprechende Öffnungsklausel im Gesellschaftsvertrag enthalten ist. Vielmehr werden auch punktuell satzungsdurchbrechende Beschlüsse für eine inkongruente Gewinnausschüttung steuerlich akzeptiert, wenn diese zivilrechtlich wirksam sind. Auch zeitlich inkongruente Gewinnausschüttungen - beispielsweise in Kombination mit einer gesellschafterbezogenen Gewinnrücklage - können zukünftig steuerlich wirksam sein.