Rückwirkend zum 01.01.2021 haben sich bei der steuerlichen Behandlung von Computern, deren Komponenten und Software Vereinfachungen ergeben. Die Anschaffungskosten für Computerhardware und Software können nunmehr innerhalb eines Jahres abgeschrieben und damit in voller Höhe als Betriebsausgabe bzw. Werbungskosten abgezogen werden. Für Wirtschaftsgüter, die bereits vor dem 01.01.2021 angeschafft wurden, greift eine sogenannte Restwert-AfA. Das bedeutet, die Restbuchwerte zum 31.12.2020 können im Veranlagungszeitraum 2021 vollständig steuerlich abgeschrieben werden. Damit wird auch die Hard- und Software berücksichtigt, welche während des ersten Lockdowns angeschafft worden ist. Bisher betrug die Nutzungsdauer gemäß der AfA-Tabelle für Computer, Laptops und Drucker sowie Scanner drei Jahre. Somit konnten die Kosten nur über drei Jahre verteilt steuerlich geltend gemacht werden. Aus der verkürzen Abschreibung können sich steuerliche Vorteile ergeben. Es sind jedoch auch Fallstricke in der praktischen Anwendung zu beachten. Zu berücksichtigen ist auf der einen Seite, dass die verkürzte Nutzungsdauer insbesondere für Unternehmen, welche im vergangenen Jahr Verluste eingefahren haben und ohnehin keine Steuern zahlen müssen, von geringem Nutzen ist. Auf der anderen Seite ist auf die Auswirkung auf die Handelsbilanz hinzuweisen. Für Zwecke der handelsrechtlichen Rechnungslegung darf nach der herrschenden Meinung nicht lediglich auf die amtlichen AfA-Tabellen zurückgegriffen werden. Grundsätzlich ist die Nutzungsdauer eines Wirtschaftsguts unter Beachtung der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung und unter objektiven Gesichtspunkten zu bestimmen. Die Nutzungsdauer ist dabei vor allem aus der betrieblichen Planung abzuleiten, wobei in den wenigsten Fällen die planmäßige Nutzungsdauer der Hard- und Software weniger als ein Jahr betragen wird. In allen anderen Fällen würde eine Abweichung zwischen Handels- und Steuerbilanz entstehen, die in der Handelsbilanz zu passiven latenten Steuern führt. Die neue Regelung stellt ein Wahlrecht dar. Somit sollte im Einzelfall geprüft werden, ob sich die Anwendung der verkürzten Nutzungsdauer überhaupt anbietet.

Die Veräußerung von im Privatvermögen gehaltenen „wesentlichen“ Anteilen an Kapitalgesellschaften erfährt einkommensteuerrechtlich eine Umqualifizierung in gewerbliche Einkünfte und ist seit jeher mit Problemen behaftet. Mittlerweile gilt bereits eine mittelbare Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft von mindestens 1% als „wesentlich“ im Sinne des einschlägigen § 17 EStG.

Im Zuge der Einführung der Abgeltungsteuer wurde der Tatbestand für das Vorliegen von Einkünften aus Kapitalvermögen auf die sogenannte Vermögenssphäre erweitert. Veräußerungen von Beteiligungen werden zwischenzeitlich auch als Einkünfte aus Kapitalvermögen erfasst und Darlehensverluste sind nutzbar. Diese Änderungen führten zu einem Konkurrenzverhältnis zwischen Einkünften aus Kapitalvermögen und (umqualifizierten) Einkünften aus Gewerbebetrieb.

Die spannende Frage im Zusammenhang mit § 17 EStG ist häufig, was im Veräußerungsfall als nachträgliche Anschaffungskosten für eine Beteiligung steuermindernd wirkt. Der Bundesfinanzhof änderte hierzu seine Rechtsprechung und beschränkte (unter Gewährung einer Übergangsfrist zur Anwendung der alten Rechtsprechung) nachträgliche Anschaffungskosten auf die tatsächliche Zuführung von Eigenkapital.

Dieser Änderung der Rechtsprechung trat wiederum der Gesetzgeber entgegen, indem er die Grundsätze der alten Rechtsprechung nunmehr im Gesetz kodifizierte. Gleichzeitig beschränkte der Steuergesetzgeber den Verlustabzug bei den Einkünften aus Kapitalvermögen. Nach dieser Gesetzesänderung gehören zu den Anschaffungskosten einer „wesentlichen“ Beteiligung auch die Nebenkosten sowie die nachträglichen Anschaffungskosten, wobei zu den nachträglichen Anschaffungskosten nach dem neuen Gesetzeswortlaut insbesondere die folgenden Positionen zählen:

offene oder verdeckte Einlagen,
Darlehensverluste, soweit die Gewährung des Darlehens oder das Stehenlassen des Darlehens in der Krise der Gesellschaft gesellschaftsrechtlich veranlasst war,
Ausfälle von Bürgschaftsregressforderungen und vergleichbaren Forderungen, soweit die Hingabe oder das Stehenlassen der betreffenden Sicherheit gesellschaftsrechtlich veranlasst war.

Eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung liegt regelmäßig vor, wenn ein fremder Dritter das Darlehen oder Sicherungsmittel unter sonst gleichen Bedingungen zurückgefordert oder nicht gewährt hätte.

Daraus folgt, dass offene und verdeckte Einlagen in jedem Fall zu nachträglichen Anschaffungskosten führen. Darlehensverluste, Ausfälle von Bürgschaftsregressforderungen sowie vergleichbare Forderungen sind hingegen nur in bestimmten Fällen in diesem Zusammenhang nutzbar.

Diese Neuregelung im Zusammenhang mit § 17 EStG ist unbefriedigend, steht in Konkurrenz zu den Einkünften aus Kapitalvermögen und wird in der Literatur zu Recht kritisiert. Ob es bei der jüngst erfolgten Gesetzesänderung bleiben wird, ist daher fraglich. Wünschenswert wäre die Beseitigung des bestehenden Durcheinanders.

​Eigentümer größerer Immobilienvermögen stehen spätestens im Rahmen von Nachfolgeüberlegungen - aber nicht nur dann - vor der Frage, wie das Immobilienvermögen organisiert und strukturiert werden kann. Bei der Entscheidung werden immer auch steuerliche Überlegungen eine Rolle spielen (müssen). In unserer Augustausgabe 2020 (S. 2) haben wir Ihnen bereits die GmbH als Vehikel der Vermögensverwaltung vorgestellt. Eine andere Variante stellt die vermögensverwaltende Personengesellschaft dar. Dabei wird das Immobilienvermögen mittels einer - gegebenenfalls haftungsbeschränkten - Personengesellschaft gehalten, wobei die Personengesellschaft aus steuerlicher Sicht keine gewerblichen Einkünfte erzielt. Es gilt eine Bruchteilsbetrachtung und jeder Gesellschafter erzielt (anteilig) Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Veräußerungsgewinne können nach Ablauf der zehnjährigen Haltefrist einer Immobilie steuerfrei vereinnahmt werden, sofern die Grenzen des gewerblichen Grundstückshandels nicht überschritten sind. Gleichzeitig kann durch die Struktur der Personengesellschaft das Familienvermögen zusammengehalten und den Nachkommen eine übersichtliche Organisation hinterlassen werden.

Ideal für private Immobilienvermögen - eigentlich! Die Gestaltung hat jedoch einen steuerlichen Haken: Hat die Personengesellschaft Schulden, beispielsweise aus einem fremdfinanzierten Immobilienerwerb, stellt sich steuerlich die Frage, ob eine Anteilsschenkung für einkommensteuerliche Zwecke zu einem (teil-)entgeltlichen Geschäft wird. Dies hätte zur Folge, dass beim Schenker für Immobilien der Personengesellschaft innerhalb der 10-jährigen Veräußerungsfrist eine Belastung mit Einkommensteuer eintreten könnte. Außerhalb der 10-Jahresfrist würde beim Beschenkten (teilweise) eine neue Frist beginnen. Wird eine Immobilie bei Übernahme einer Verbindlichkeit direkt geschenkt, tritt dieses Ergebnis jedenfalls ein. Übrigens gibt es den einkommensteuerlichen Effekt nicht, wenn Immobilie samt Schulden auf einen Erben übergehen.

Ob eine Übertragung dieses Grundsatzes auch auf fremdfinanzierte vermögensverwaltende Personengesellschaften erfolgen muss, ist strittig. Zuletzt ist das Finanzgericht Köln dem entgegengetreten. Eine Positionierung von Finanzverwaltung und Bundesfinanzhof (BFH) stehen noch aus. Insbesondere das anhängige Verfahren beim BFH wird nach Abschluss hoffentlich Klarheit darüber schaffen, ob die vermögensverwaltende Personengesellschaft aus steuerlicher Sicht uneingeschränkt empfohlen werden kann oder ein großer Wermutstropfen verbleibt.

​In Krisenzeiten stellt sich für den GmbH-Gesellschafter die Frage nach möglichen Maßnahmen zur Stützung der Gesellschaft bzw. zur Überwindung der Krise. Hierbei können unentgeltliche oder verbilligte Nutzungsüberlassungen ein mögliches Maßnahmenbündel darstellen, welches auf der einen Seite durchaus steuerlich zulässig ist, auf der anderen Seite jedoch mit verschiedenen steuerlichen Implikationen einhergeht.

Als relativ einfach umzusetzende Maßnahme in der Krise bietet sich die Absenkung oder der vollständige Verzicht von Leistungsvergütungen wie z. B. Geschäftsführergehalt oder Miet- und Pachtzahlungen der GmbH an ihren Gesellschafter an. Die unentgeltliche oder verbilligte Nutzungsüberlassung, genau wie die Herabsetzung der Geschäftsführervergütung, stellt grundsätzlich keinen einlagefähigen Vermögensvorteil dar. Es kommt insoweit also nicht zu einer verdeckten Einlage in die GmbH. Allerdings gilt dies nur, sofern der Verzicht ausgesprochen wird, bevor der Anspruch auf Zahlung der Vergütung zivilrechtlich entstanden ist. Der Verzicht auf einen bereits entstandenen Zahlungsanspruch würde beim Gesellschafter, zumindest für den werthaltigen Teil des Anspruchs, zu einem steuerpflichtigen Zufluss führen.

Wird der Verzicht ausgesprochen bevor der Anspruch zivilrechtlich entstanden ist, müssen jedoch weitere steuerliche Implikationen berücksichtigt werden. Besteht für den auf Geschäftsführervergütung verzichtenden Gesellschafter eine entgeltabhängige Pensionszusage, so reduziert die Absenkung der laufenden Bezüge auch den Pensionsanspruch und die Pensionsrückstellung ist unter Umständen anteilig ertragswirksam aufzulösen.

Gewährt der Gesellschafter der GmbH ein unverzinsliches Darlehen, ist dieses in der Steuerbilanz mit einem Zinssatz von zurzeit 5,5% abzuzinsen. In Höhe des Abzinsungsbetrages kommt es im Zeitpunkt der Darlehnshingabe zu einem steuerpflichtigen Ertrag. Diesem stehen zwar über die Darlehenslaufzeit Aufwendungen aus der Aufzinsung der Verbindlichkeit gegenüber, dennoch kann es im Hingabezeitpunkt zunächst zu einer steuerlichen Mehrbelastung kommen.

Die verbilligte Nutzungsüberlassung von Wirtschaftsgütern an die GmbH kann zu einer Kürzung der mit dem Wirtschaftsgut in Zusammenhang stehenden steuerlich abzugsfähigen Aufwendungen auf Ebene des Gesellschafters führen. Grundsätzlich werden steuerlich abzugsfähige Aufwendungen des Gesellschafters nur zu 60 % berücksichtigt, soweit diese bei einer unentgeltlichen oder teilentgeltlichen Überlassung von Wirtschaftsgütern mit dem unentgeltlichen Teil im Zusammenhang stehen.

Darüber hinaus können aus der verbilligten oder unentgeltlichen Nutzungsüberlassung neben ertragssteuerlichen Implikationen auch schenkungsteuerliche Folgen resultieren, sofern neben dem Gesellschafter, der den zivilrechtlich wirksamen Verzicht auf einen Anspruch ausgesprochen hat, noch weitere Gesellschafter an der GmbH beteiligt sind und durch diesen Verzicht eine Werterhöhung der GmbH-Anteile der anderen Gesellschafter eintritt.